Aufwertung von Betriebsvermögen im Jahresabschluss zum 31.12.2015
Zur Erinnerung: Mit dem Stabilitätsgesetz für 2016 wurde die Aufwertung von Sachanlagen neu aufgelegt, und zwar können zum 31. Dezember 2014 in der Bilanz ausgewiesene Unternehmensgüter gegen Zahlung einer Ersatzsteuer von 12% für nicht abschreibbare Güter und von 16% für abschreibbare Güter im Jahresabschluss zum 31.12.2015 aufgewertet werden. Die steuerliche Anerkennung dieser Aufwertung gilt allerdings für Zwecke der Abschreibungen erst ab 2018 und für Zwecke der Berechnung des steuerlichen Veräußerungsgewinnes erst ab 1. Jänner 2019. Die im Zuge der Aufwertung gebildeten Rücklagen können gegen Zahlung einer weiteren Ersatzsteuer von 10% freigestellt werden. Bereits an dieser Stelle unser Urteil: Die Aufwertung ist, von spezifischen Ausnahmefällen abgesehen, uninteressant. Trotzdem nachstehend eine Zusammenfassung der wichtigsten Bestimmungen:
- Subjektiver Anwendungsbereich:
Die Aufwertung ist für alle Unternehmen möglich, und zwar für Kapitalgesellschaften, Personengesellschaften, Einzelunternehmen und gewerbliche Körperschaften, und zwar unabhängig davon, ob sie die doppelte oder die vereinfachte Buchhaltung führen. Ausgeschlossen sind nur Unternehmen, welche den Jahresabschluss nach IAS/IFRS erstellen.
- Sachlicher Anwendungsbereich
Aufgewertet können immaterielle und materielle Anlagegüter sowie Beteiligungen an beherrschten und verbundenen Unternehmen werden, unter der Voraussetzung, dass sie im Jahresabschluss zum 31. Dezember 2014 in der Bilanz ausgewiesen waren und auch Ende 2015 noch vorhanden waren. Umgekehrt dürfen Gegenstände des Umlaufvermögens nicht aufgewertet werden. Bei den über Leasing finanzierten Gütern muss die Ablöse spätestens innerhalb 31.12.2014 erfolgt sein.
Die Aufwertung selbst hat immer nach sog. homogenen Gruppen zu erfolgen. Und dabei gilt: Es können nicht einzelne Güter aufgewertet werden, sondern die Aufwertung muss immer die gesamte Gruppe betreffen, wobei innerhalb der gleichen Gruppe zudem die gleichen Bewertungsgrundsätze anzuwenden sind. Zur Bildung der Gruppen gelten u. a. folgende Kriterien:
- bei Grundstücken ist nach Bauland und nicht bebaubare Liegenschaften zu unterscheiden;
- bei den Gebäuden hingegen trennt man nach gewillkürtem und natürlichem Betriebsvermögen und solchen Gebäuden, die nicht betrieblich verwendet werden;
- die in öffentlichen Registern eingetragenen Güter (insbesondere Fahrzeuge) sind zu unterscheiden nach Fahrzeugen, Flugzeugen und Schiffen;
- andere abschreibbare Anlagegüter sind getrennt nach Anschaffungsjahr und Abschreibungssatz zu gliedern;
- steuerlich nur beschränkt abzugsfähige Güter (also insbesondere Pkws) können aus den homogenen Kategorien herausgenommen werden.
- Verfahren
Die Aufwertung hat im Jahresabschluss für das Geschäftsjahr 2015 zu erfolgen. Obergrenze ist der Marktwert des Vermögensgegenstandes zum Bilanzstichtag. In der Praxis können drei unterschiedliche Verfahren angewandt werden:
- Aufwertung nur der historischen Gestehungskosten mit entsprechender Verlängerung der Abschreibungsdauer;
- gleichzeitige Aufwertung von Gestehungskosten und Wertberichtigungsfond, wodurch sich zwar die zukünftigen Abschreibungen erhöhen, die Abschreibungsdauer insgesamt aber unverändert bleibt;
- Kürzung des Wertberichtigungsfonds: In diesem Fall bleiben die Gestehungskosten unverändert.
Für die Aufwertung ist eine eigene Aufwertungsrücklage unter Steueraussetzung zu bilden, von welcher die geschuldete Ersatzsteuer in Abzug zu bringen ist. Im Anhang zum Jahresabschluss ist auf die durchgeführte Aufwertung zu verweisen. Im Inventarbuch sind in einer Tabelle die entsprechenden Einzelheiten aufzuzeigen, und auch im Inventarbuch ist die Aufwertung im Detail darzustellen.
- Kosten
Für die Aufwertung eine Ersatzsteuer geschuldet, und zwar in Höhe von
- 16% für die abschreibbaren Anlagegüter und
- 12% für die nicht abschreibbaren Güter (z. B. Grundstücke).
Die unter Steueraussetzung befindliche Aufwertungsrücklage kann ihrerseits durch eine Ersatzsteuer in Höhe von 10% freigestellt werden. Letztere Ersatzsteuer ist auf dem Bruttobetrag der Rücklage vor Abzug der Ersatzsteuer für die Aufwertung zu berechnen, also auf der gleichen Bemessungsgrundlage wie die Ersatzsteuer von 16% bzw. 12%.
Übrigens: Die Ersatzsteuern sind in einmaliger Zahlung innerhalb 16. Juni 2016 und mit dem Aufschlag von 0,4% innerhalb 16. Juli 2016 zu entrichten; im Unterschied zu früheren Aufwertungen wird keine Ratenzahlung gewährt.
- Wirksamkeit
Handelsrechtlich ist die Aufwertung sofort wirksam. Die neuen Werte sind bereits für die Abschreibungen im Geschäftsjahr 2016 zu berücksichtigen. Für Steuerzwecke hingegen gilt die Aufwertung für Zwecke der Abschreibungen erst ab 2018 und für Zwecke der Berechnung des steuerlichen Veräußerungsgewinnes sogar erst ab 1. Jänner 2019.
Aufgrund einer Korrektur im Zuge der Genehmigung des Haushaltsgesetzes für 2016 wurde für Immobilien allerdings eine günstigere Regelung eingeführt: Hier werden die Aufwertungen bereits in dem zum 1. Dezember 2017 laufenden Geschäftsjahr (offensichtlich sowohl für Zwecke der Abschreibungen als auch für die Berechnung der steuerlichen Veräußerungsgewinne) anerkannt. Die Formulierung im Gesetz ist allerdings unklar, und es ist nicht ausgeschlossen, dass diese vorgezogene Wirksamkeit nur auf die Angleichung zivil- und steuerrechtlicher Wertansätze beschränkt ist.
- Bewertung:
Insbesondere aufgrund der verzögerten steuerlichen Anerkennung ist die vorliegende Aufwertung i. d. R. uninteressant. Zudem gilt folgende Überlegung: Wieso sollen in einer Kapitalgesellschaft für die Aufwertung eines Gebäudes heute 16% an Ersatzsteuer zuzüglich 10% für die etwaige Freistellung der Rücklage (also insgesamt 26%) entrichtet werden, wenn nach heutigem Recht ab 2017 die Veräußerungsgewinne ohnehin nur mehr einem IRES-Satz von 24% unterliegen? Höchstens bei Personengesellschaften und Einzelunternehmen könnten die unmittelbaren Auswirkungen auf die ACE (unmittelbare fiktive Verzinsung des erhöhten Reinvermögens mit 4,5%) positive Auswirkungen haben, und hier ist die Ersatzsteuer u. U. auch einer höheren individuellen progressiven Steuer bei den natürlichen Personen gegenüberzustellen.
Für weitere Informationen und Unterlagen stehen wir Ihnen selbstverständlich gerne zur Verfügung.
Mit freundlichen Grüßen
Dr. Josef Vieider
Hunterladen R-22-03.05.2016 Aufwertung Betriebsvermoegen
