La Legge Finanziaria 2022 è stata approvata con la legge 234 del 30 dicembre 2021 e pubblicata il giorno successivo sulla Gazzetta Ufficiale n° 310: è entrata in vigore il 1° gennaio 2022 ed è composta di un articolo con 1.014 commi (!). Le novità di natura fiscale quest'anno non sono numerose soprattutto perché, da un lato, numerose novità sono già state anticipate con il decreto collegato (si veda la nostra circolare n. 60/2021); dall’altro, misure più importanti saranno attuate a breve attraverso la riforma fiscale di cui si parla da tempo. Gli interventi nella Legge Finanziaria rappresentano dunque principalmente correzioni e proroghe di diverse agevolazioni. Di seguito cerchiamo di riassumere le più importanti novità per imprese e professionisti. I riferimenti al provvedimento sono abbreviati con LF per la Legge Finanziaria.
1. Novità, revoche e modifiche per diverse agevolazioni fiscali
Esenzione
IRAP imprenditori/professionisti
Esclusione IRAP imprenditori individuali e professionisti (Commi 1-8 LF)
Questa notizia dovrebbe far piacere soprattutto a seguito dell'adeguamento dell'aliquota del IRAP in Provincia di Bolzano dal precedente 2,68% all'aliquota standard nazionale del 3,9% dal 2022. A partire dal 1° gennaio 2022 i liberi professionisti e le imprese individuali sono generalmente esenti dall'IRAP, indipendentemente dalle dimensioni e dall'organizzazione della rispettiva azienda o studio. Si precisa che tale norma non è stata emanata in senso interpretativo di leggi esistenti e quindi non ha alcuna influenza sulle controversie pendenti sull'esenzione IRAP per i periodi d'imposta precedenti.
Proroga e modifiche ai crediti d’imposta per l’acquisto di beni strumentali:
Credito d‘imposta del 10% ridotto al 6% e nessuna proroga
a) Investimenti in beni ordinari: Credito d’imposta ridotto al 6%
Per investimenti in beni ordinari effettuati fino al 31 dicembre 2021 (o fino al 30 giugno 2022 in caso di un ordine accettato entro tale data con un acconto pari almeno al 20%), il credito d'imposta concesso alle imprese e ai professionisti era pari al 10%. Sono ammessi investimenti in beni materiali per un importo di massimo 2 milioni di Euro per anno, per i quali è richiesto un’aliquota di ammortamento fiscale di almeno il 6,5% e sono generalmente esclusi i beni immobili e le automobili. Per investimenti in beni immateriali è fissato un limite massimo di 1 milione di Euro.
Proroga e riduzione del credito d’imposta sugli investimenti “Industria 4.0” (Commi 44-45 LF)
b) Crediti d’imposta per investimenti in beni strumentali "Industria 4.0": Proroga e riduzione
Tale agevolazione spettava alle imprese (e non anche ai professionisti) per gli acquisti in beni strumentali rientranti nella categoria “Industria 4.0” effettuati fino al 31 dicembre 2021 (o fino al 30 giugno 2022 in caso di un ordine accettato entro tale data con un acconto pari almeno al 20%) nella misura seguente:
- 50% per investimenti fino a 2,5 milioni di Euro;
- 30% per investimenti da 2,5 milioni a 10 milioni di Euro;
- 10% per investimenti da 10 milioni a 20 milioni di Euro;
- nessun bonus per importi superiori a 20 milioni di Euro.
Per gli investimenti effettuati dopo il 1° gennaio 2022 l’agevolazione viene ridotta come segue (ai sensi dell’art. 1 comma 1057 legge 178/2020):
- 40% per investimenti fino a 2,5 milioni di Euro;
- 20% per investimenti da 2,5 milioni a 10 milioni di Euro;
- 10% per investimenti da 10 milioni a 20 milioni di Euro;
- nessun bonus per importi superiori a 20 milioni di Euro.
Allo stesso tempo, la LF 2022 estende lo stesso meccanismo agevolativo al 2023, 2024 e 2025 ad un tasso ridotto, inserendo il nuovo comma 1057-bis nella LF 2021 (Legge 178/2020):
- 20% per investimenti fino a 2,5 milioni di Euro,
- 10% per investimenti da 2,5 milioni a 10 milioni di Euro, e
- 5% per investimenti da 10 milioni a 20 milioni di Euro.
Attraverso questa misura è stata definita una chiara regolamentazione dell'agevolazione per i prossimi quattro anni. Questo permette alle imprese una migliore pianificazione dei loro investimenti.
Attenzione: Merita evidenziare che per gli anni 2023-2025 il limite massimo di costi ammissibili pari a 20 milioni di Euro non è da considerarsi “annuale”, bensì unitariamente per i tre anni. Ad esempio, chi dovesse effettuare già nel 2023 investimenti per 20 milioni non potrà beneficiare di alcun credito d’imposta negli anni successivi.
Anche per il 2022 è necessaria la perizia giurata di un tecnico per gli investimenti di importo superiore a 300.000 Euro. Se detto importo non viene superato è sufficiente una dichiarazione del legale rappresentante attestante le caratteristiche del bene ai sensi delle norme relative all'Industria 4.0.
Attenzione: resta valido anche l’obbligo di fare menzione nella fattura d’acquisto all’agevolazione di cui si vuole usufruire. In mancanza di indicazioni ufficiali vi suggeriamo di richiedere al fornitore di indicare sulla fattura per gli investimenti la dicitura: “investimento per il quale è riconosciuto il credito di imposta ai sensi dell’art.1 commi 1051-1063, legge 178/2020”.
Ulteriore chiarimento: Con la Risposta n. 600/2021, l’Agenzia delle Entrate ha chiarito che anche le società tra professionisti (STP) possono beneficiare del credito d’imposta per gli investimenti in beni strumentali “Industria 4.0”.
Per il resto, l'ambito applicativo di questa agevolazione è rimasto invariato rispetto agli anni precedenti.
c) Proroga per investimenti in beni strumentali immateriali "Industria 4.0"
Viene prorogato al 31 dicembre 2025 (con la consueta regola transitoria fino al 30 giugno 2026) anche il credito d’imposta per investimenti in beni immateriali nell’ambito “Industria 4.0”. L’importo massimo agevolabile è di un milione di Euro e il bonus sotto forma di credito d’imposta è stabilito nella misura del 20% fino al 31 dicembre 2023. Questo verrà ridotto al 15% nel 2024 ed al 10% nel 2025.
Merita evidenziare che è stato precisato che il limite massimo di costi ammissibili pari a un milione debba essere considerato come un limite “annuale”.
Viene inoltre chiarita la spettanza dell’agevolazione per spese e per servizi sostenute relativamente all’utilizzo del “cloud computing” (cioè di outsourcing della conservazione e dell'elaborazione dei dati).
d) Regole comuni per crediti d’imposta sugli investimenti
- I suddetti crediti di imposta sono cumulabili con altri contributi o agevolazioni, naturalmente tenendo presente che nell’insieme non devono superare l’importo dell’investimento.
- Per potere usufruire del bonus è richiesto il rispetto delle norme della sicurezza sul lavoro ed il regolare adempimento degli obblighi contributivi.
- I crediti d’imposta possono essere utilizzati in compensazione mediante mod. F24 senza intaccare i plafond disponibili di attualmente due milioni di Euro ovvero 250.000 Euro (Quadro RU). I crediti di imposta devono essere utilizzati in tre anni in parti uguali. Qualora non sussistano debiti d'imposta compensabili, l'ammontare residuo può essere riportato in avanti illimitatamente.
- Importante: la compensazione in un’unica quota annuale, come prevista per gli investimenti ordinari (10%) effettuati l’anno scorso, non è più prevista per il 2022 (neanche per soggetti di piccole dimensioni).
- Il credito d’imposta del 6% spetta dal momento dell’entrata in funzione dei beni acquistati e quello del 40% dal momento in cui è avvenuta l’interconnessione. Se l’interconnessione avviene in un periodo d’imposta successivo a quello di entrata in funzione del bene, il credito d’imposta può essere fruito per la parte spettante riconosciuta per gli “altri beni” nella misura del 6%. Dall’anno dell’interconnessione il credito “Industria 4.0” va decurtato di quanto già fruito.
- Importante: i crediti di imposta riconosciuti in questo ambito non sono tassati ai fini IRES, IRPEF e IRAP e non rilevano nemmeno ai fini della detraibilità di spese generali e/o interessi passivi.
- Resta invariato il divieto di cedere il bene agevolato per due anni.
Credito di imposta per R & S e attività innovative:
Bonus R & S per progetti ecologici e “Industria 4.0” (Comma 45 LF)
Anche il bonus a favore delle imprese che effettuano le seguenti attività viene esteso e prorogato fino:
- al 31 dicembre 2031 per investimenti in ricerca e sviluppo e
- al 31 dicembre 2025 per investimenti in progetti ecologici (non si intende il miglioramento di prodotti esistenti ma lo sviluppo di nuovi prodotti o processi produttivi) ed altre attività innovative (riguarda l’attivitá innovativa di design e ideazione estetica in particolare nel settore tessile, moda, calzature, occhialeria, mobili e arredamento, ceramica).
Di seguito uno specchietto riepilogativo delle percentuali valide dall’1.1.2022:
| Tipo di attività | Misura agevolaz. |
Investimento max. |
| Attività di ricerca e sviluppo fino al 31.12.2022 | 20% | 4.000.000 |
| Attività di ricerca e sviluppo 2023-2031 | 10% | 5.000.000 |
| Innovazione tecnologica fino al 31.12.2023 | 10% | 2.000.000 |
| Innovazione tecnologica 2024 - 2025 | 5% | 2.000.000 |
| Innovaz.tecnologica Ind. 4.0 e/o ecologia 2022 | 15% | 2.000.000 |
| Innovaz.tecnologica Ind. 4.0 e/o ecologia 2023 | 10% | 4.000.000 |
| Innovaz.tecnologica Ind. 4.0 e/o ecologia 2024/25 | 5% | 4.000.000 |
| Innovaz. design e ideazione estetica fino al 31.12.2023 | 10% | 2.000.000 |
| Innovaz. design e ideazione estetica 2024/25 | 5% | 2.000.000 |
Quali costi di R&S sono riconosciuti quelli del personale specifico impiegato nell’attività, ammortamenti o rate leasing dei beni specifici utilizzati, oneri contrattuali o di consulenza e i costi del materiale e del software. N.B.: Per gli addetti di età inferiore ai 35 anni e con diploma e specializzazione i costi si assumono al 150%.
Il bonus così determinato andrà compensato in rate di uguale importo nei tre anni successivi: la cessione a terzi così come l’utilizzo nell’ambito del consolidato fiscale non sono ammessi.
Sono previste certificazioni e comunicazioni apposite al MEF, per le quali vi rinviamo alle disposizioni attuative del 26 maggio 2020. In più è richiesta una perizia giurata di un esperto (comma 1064, lettera g).
Modifiche al c.d. “patent box“
Sostituzione del c.d. "patent box" con l’aumento della maggiorazione fiscale dei costi di ricerca e sviluppo (Comma 10 LF)
Il c.d. “patent box“ prevedeva una tassazione agevolata dei ricavi e delle plusvalenze derivanti dallo sfruttamento, diretto o indiretto, di brevetti o altri diritti di proprietà intellettuale. Questi ultimi godevano di una riduzione del 50% ai fini IRPEF e IRES ed erano in generale esenti dall’IRAP.
In sede di conversione del DL 146/2021 (si veda la nostra circolare 60/2021) questa agevolazione è stata eliminata e doveva essere sostituita con una maggiorazione fiscale del 90% dei costi di ricerca e sviluppo.
Con la LF la citata riforma è però stata ulteriormente modificata:
- L’eliminazione del previgente regime „patent box“ è da considerarsi retroattiva con riguardo al periodo d’imposta in corso al 22.10.2021 (ossia al 2021).
- In sostituzione di esso viene riconosciuta una maggiorazione fiscale dei costi del 110%.
- Sono esclusi dall’agevolazione i marchi d’impresa e il “know-how”.
- Viene introdotto un meccanismo in base al quale è possibile usufruire della maggiorazione a decorrere dal periodo d’imposta in cui l’immobilizzazione immateriale ottiene un titolo di privativa industriale
- La maggiorazione è cumulabile con il credito d’imposta per le attività di ricerca e sviluppo.
Le novità sono applicabili retroattivamente al periodo d’imposta 2021 e riguardano solo le imprese, indipendentemente dalla forma giuridica (sono esclusi i professionisti). Sono agevolabili i costi di ricerca e sviluppo sostenuti in relazione a
Le novità sono applicabili retroattivamente al periodo d’imposta 2021 e riguardano solo le imprese, indipendentemente dalla forma giuridica (sono esclusi i professionisti). Sono agevolabili i costi di ricerca e sviluppo sostenuti in relazione
- software protetti da copyright,
- brevetti industriali e
- disegni e modelli.
L’agevolazione consiste nella maggiorazione fiscale dei costi ai fini IRES/IRPEF del 110%. Ad esempio, se si sostiene un costo per 100, è consentito dedurre ai fini fiscali un costo pari a 210.
L'agevolazione si applica a partire dall'anno in cui i costi di ricerca e sviluppo ottengono un titolo di privativa industriale e quindi si applica anche alle spese degli anni precedenti che sono state precedentemente registrate come "immobilizzazioni immateriali in corso". La maggiorazione non può essere applicata alle spese sostenute prima dell’ottavo periodo d’imposta antecedente a quello nel quale l’immobilizzazione ottiene un titolo di privativa industriale.
Le modalità applicative di tale novità verranno illustrate attraverso un apposito regolamento attuativo (si veda in tal senso l’art. 6 del DL 146/2021).
Imposta fissa per la cessione d’azienda
Imposta di registro e cessione d’azienda (Comma 237 LF)
Se nell’ambito della cessione di aziende o di rami d'azienda vengono ceduti anche fabbricati utilizzati a fini commerciali (in sostanza i fabbricati delle categorie catastali C, B, D, E e A/10), non viene più applicata l'imposta di registro proporzionale del 9%, ma le imposte di registro, ipotecaria e catastale vengono applicate ciascuna nella misura fissa di 200 euro. Per beneficiare di questa riduzione, l’acquirente deve continuare l’attività svolta dalla parte cedente per almeno cinque anni e ne deve mantenere gli assetti occupazionali. Qualora tali requisiti non dovessero essere rispettati, saranno dovute le imposte di registro, ipotecaria e catastale nella misura ordinaria. Non sono tuttavia previste sanzioni.
L’agevolazione è in vigore dal 1° gennaio 2022 e non c’è un limite temporale.
Analisi: La norma introduce sicuramente un importante sgravio nell’ambito delle ristrutturazioni aziendali e in particolare riduce la precedente disparità di trattamento tra le scissioni con successivo trasferimento di quote e le cessioni d'azienda.
Agevolazione Sabatini-Ter (Commi 47-48 LF)
L’agevolazione Sabatini-Ter viene rifinanziata per gli anni dal 2022 al 2027 con un importo di 900 milioni di Euro. L'agevolazione consiste in un contributo annuale sugli interessi del 2,75% (aumentato al 3,575 per gli investimenti nell'ambito dell'Industria 4.0). Il pagamento una tantum del contributo sarà concesso solo per piccoli investimenti fino a 200.000 Euro.
Proroga dello Sport Bonus (Comma 190 LF)
Il cosiddetto Sport Bonus sarà prorogato fino al 31 dicembre 2022, ma ne potranno beneficiare solo le aziende. Il credito d'imposta continuerà ad essere concesso per le erogazioni per la manutenzione e il restauro di impianti sportivi, nonché per la costruzione di nuovi impianti. La finestra temporale per la presentazione delle domande non è ancora stata definita. È previsto un credito d'imposta pari al 65% della spesa. Le risorse destinate a tale misura appaiono tuttavia limitate (13,2 milioni di euro).
Conferma di agevolazioni esistenti
Si ricorda, infine, che con la legge di bilancio 2021 erano già state introdotte alcune agevolazioni che rimangono invariate anche per il 2022, in particolare:
- Credito d’imposta tra il 30% ed il 50% per la formazione di dipendenti nell’ambito dell’industria 4.0 (Legge 178/2021, Comma 1064)
- Credito d’imposta per sostegno finanziario a università e scuole superiori (80%-100%); - Bonus pubblicità (Legge 178/2021, Comma 608).
2. Novità nella determinazione del reddito imponibile
Attività immateriali rivalutate e deducibilità quote ammortamento(Commi 622-624 LF)
È confermato che per le attività immateriali (avviamento, marchi, ecc.) oggetto di rivalutazione/riallineamento nel bilancio 2020 la deduzione ai fini fiscali del maggior valore è effettuata, per ciascun anno, in misura non superiore a 1/50 del costo o valore (in luogo di 1/18 ex art. 103 del TUIR). È tuttavia consentito “mantenere” la deduzione in misura non superiore a 1/18 a fronte del versamento di un’imposta sostitutiva, a seconda dell’importo dei maggiori valori, compresa tra il 9% e il 13%.
È inoltre prevista la possibilità di revocare la rivalutazione effettuata. Le modalità e i termini di revoca nonché di rimborso/utilizzo in compensazione delle imposte sostitutive versate sono demandate ad un apposito Provvedimento dell’Agenzia delle Entrate.
Sospensione ammortamenti (Comma 711 LF)
Anche nei bilanci 2021, con esclusione dei soggetti IFRS, è possibile sospendere in tutto o in parte gli ammortamenti dal punto di vista civilistico (al fine di migliorare il risultato d'esercizio) e deducendoli ai fini fiscali. Si ricorda la necessità di effettuare degli accantonamenti per le minori imposte versate. L'utile corrispondente, come nell'anno precedente, deve essere assegnato ad una riserva non distribuibile.
Si noti che la predetta disposizione è applicabile soltanto dai soggetti che nel già bilancio d’esercizio 2020 non hanno effettuato il 100% degli ammortamenti.
Rimane ancora irrisolta la questione di come recuperare gli ammortamenti sospesi (prolungamento del periodo di ammortamento o aumento dell'aliquota di ammortamento) e di come questo recupero possa rispettare con i principi contabili (OIC 16 e OIC 24).
3. Altre novità per imprese e professionisti
Crediti compensabili tramite mod. F24 (Comma 72 LF)
Il DL 73/2021 aveva temporaneamente innalzato la soglia annuale per le compensazioni di crediti tramite mod. F24 da uno a due milioni di euro, limitatamente all'anno 2021. La LF ha confermato questo limite, che dal 2022 in poi diventa ordinario.
Per le compensazioni orizzontali di imposte e tasse effettuate tramite mod. F24, la soglia di due milioni di Euro si applicherà a partire dal 1° gennaio 2022 e la stessa soglia si applicherà anche alla procedura semplificata di rimborso di crediti fiscali. Ciò avrà un effetto immediato sulla prossima dichiarazione IVA, in quanto i crediti fino a due milioni di Euro potranno essere recuperati più rapidamente. Invece non sono più previste le disposizioni speciali per gli imprenditori edili ed altri soggetti all'istituto del "reverse charge".
Nota: l'aumento del limite non si applica ai crediti d'imposta per i quali già si applica una soglia di 250.000 Euro, a meno che non sia prevista una regola derogatoria nella rispettiva legge specifica (ad es. le sovvenzioni agli investimenti di cui alla presente circolare).
Rimangono inalterati anche tutti gli obblighi relativi al visto di conformità, alla presentazione anticipata della dichiarazione fiscale ed ai termini per la compensazione in relazione ai crediti di importo superiore a 5.000 Euro.
Plastic tax e sugar tax
In considerazione della crisi dovuta alla pandemia da Covid-19, l'introduzione della cosiddetta "plastic tax" e della "sugar tax" è rinviata di un altro anno.
Cessazione anticipata “Bonus aggregazioni” (Comma 71 LF)
L'art. 11 del DL 34/2019 prevedeva la rivalutazione gratuita, anche ai fini fiscali, per conferimenti, fusioni e scissioni effettuate nel periodo compreso tra il 1° maggio 2019 e il 31 dicembre 2022. Il riconoscimento fiscale gratuito si applica al maggior valore attributo fino a un importo di 5 milioni di euro. È anticipata di un anno, al 31 dicembre 2021, la cessazione di tale agevolazione, che peraltro non ha avuto particolare successo, essendo agevolate, di fatto, soltanto le aggregazioni tra società indipendenti, fattispecie che nella pratica si realizza piuttosto raramente.
Agevolazione delle ristrutturazioni di imprese – Trasformazione in credito d’imposta delle DTA (Comma 70 LF)
L’agevolazione, introdotta l’anno scorso, che consente la trasformazione in credito d’imposta delle imposte anticipate in caso di aggregazione aziendale è stata prorogata di sei mesi. In dettaglio: Per le ristrutturazioni/aggregazioni di imprese realizzate nel periodo 1.1.-30.06.2022 (fusioni, scissioni, conferimenti) spetta al soggetto risultante o beneficiario della fusione o conferitario un credito di imposta pari all’importo delle imposte anticipate o latenti (DTA) relative alle perdite riportate o al riporto di ACE, anche nel caso tali imposte anticipate non siano state evidenziate in bilancio dalla incorporata. La trasformazione delle DTA in bonus fiscale è subordinata al pagamento di una “commissione” del 25% di tali DTA trasformate in credito d’imposta.
Per quanto allettante si presenti l’agevolazione in sé, non è di facile applicazione per via dei limiti imposti dalle relative norme, in quanto è prevista (come per l’agevolazione di cui al punto precedente) l’indipendenza dei soggetti interessati dall’operazione straordinaria.
Per eventuali ulteriori chiarimenti siamo a vs. disposizione.
Cordiali saluti
Josef Vieider
