Responsabilità “fiscale” solidale nei contratti di appalto/subappalto
Vi abbiamo in precedenza informato (ns. circolare 37/2012) che con l’art. 13-ter, D.L. 83/2012, cosiddetto „decreto sviluppo“ dell’agosto scorso è stata radicalmente riformata la disciplina in tema di responsabilità nell’ambito dei contratti di appalto e subappalto con riferimento al versamento delle ritenute su lavoro dipendente e l’IVA. Di recente l’Agenzia delle Entrate ha pubblicato la circolare
N° 40/E dell‘8 ottobre 2012 con la quale sono stati forniti alcuni chiarimenti in argomento. Non sufficienti però a chiarire i molti aspetti ancora dubbi e che erano stati segnalati dalle varie associazioni di categoria. L’ANCE (Associazione Costruttori Edili) ha elaborato uno studio sulla norma pubblicato il 4 ottobre scorso, che rappresenta fin ad ora l’unico contributo in materia.
Di seguito cerchiamo di tracciare un quadro della situazione.
- Ambito oggettivo e soggettivo di applicazione
In base al dettato letterale dell’art. 13-ter D.L. 83/2012 sembra che la suddetta responsabilità si applichi a tutti i contratti di appalto/subappalto di opere, forniture e servizi. Sorgono numerose domande: ad esempio, il fornitore di materiali edili deve dichiarare la regolarità di quali ritenute? Ricadono nell’obbligo anche le imprese di pulizie che eseguono giornalmente il loro servizio in un ufficio? L’Agenzia delle Entrate non entra nei dettagli e non chiarisce. Secondo l’ANCE la norma riguarda soltanto i contratti di appalto e subappalto ai sensi dell’art. 1655 del codice civile, perché l’intera disciplina non pare materialmente applicabile ad altri tipi di contratti. Detta disciplina per converso non è comunque limitata al solo settore delle costruzioni o alle imprese di costruzioni, ma bensì a tutte le imprese che anche occasionalmente costruiscono, ad esempio il proprio capannone, oppure ai contratti di appalto di altro genere, ad esempio per la costruzione di impianti ecc.. Urge un chiarimento ufficiale per diradare i molti dubbi che ancora persistono.
Le nuove norme quindi si applicano:
- a committenti titolari di attività o costruttori;
- appaltatori e subappaltatori.
I committenti privati invece non sono soggetti alle disposizioni in commento così come i committenti pubblici, quali enti pubblici ed i consorzi da questi costituiti ed i concessionari di lavori pubblici.
Importante: come chiariremo più avanti, la responsabilità solidale riguarda in realtà soltanto il rapporto tra appaltatore e subappaltatore, mentre nel rapporto tra committente e (primo) appaltatore è prevista soltanto una sanzione amministrativa nel caso il committente non abbia verificato la regolarità dei versamenti dell’appaltatore.
- Responsabilità del committente
La citata responsabilità solidale vale soltanto nel rapporto tra appaltatore e subappaltatore; il committente è invece esonerato dalla responsabilità solidale diretta. Esso è soggetto a sanzioni amministrative da 5.000 a 200.000 Euro nel caso effettui i pagamenti senza accertarsi preventivamente presso l’appaltatore sulla regolarità dei versamenti di quest’ultimo in relazione a ritenute dipendenti e IVA oppure se effettua i pagamenti essendo a conoscenza di irregolarità. Da verificare in base alla lettera della norma sono i versamenti di ritenute ed IVA che
- si riferiscono alla prestazione contrattuale e
- che erano scaduti alla data del pagamento del committente.
Quale prova della regolarità die versamenti possono essere presentate dichiarazioni asseverate da professionisti abilitati (Dottori Commercialisti, Consulenti del Lavoro) o CAF Imprese oppure, come indicato nella circolare citata più sopra, dichiarazioni sostitutive dell’appaltatore. Alleghiamo alla presente circolare un fac-simile di tale autodichiarazione redatta in base alle (poche) indicazioni fornite nella citata circolare.
La lettera della norma (art. 35 comma 28-bis del D.L. 223/2006 come modificato dal decreto di agosto) indica che il committente deve esigere i suddetti documenti non soltanto dall’appaltatore ma anche dai subappaltatori di questo. Secondo l’interpretazione di ANCE l’omessa richiesta di detti documenti non rappresenta ancora un comportamento sanzionabile; sono necessarie altre irregolarità quali omessi versamenti di ritenute/IVA da parte dell’appaltatore/subappaltatore. Se non vengono forniti i documenti suddetti, il committente ha il diritto (non l’obbligo) di sospendere i pagamenti.
- Responsabilità nei contratti di subappalto
L’appaltatore che affida in subappalto l’esecuzione di opere risponde invece solidalmente con il subappaltatore per gli omessi versamenti di quest’ultimo in relazione alle opere/serviti affidati. Anche l’appaltatore si può/deve tutelare richiedendo i documenti suddetti:
- dichiarazione asseverata oppure
- dichiarazione sostitutiva del subappaltatore relativa ai tributi/imposte inerenti la prestazione oggetto del contratto di subappalto e ed il cui versamento era già scaduto alla data del pagamento,
prima di effettuare i pagamenti.
Se l’appaltatore non adempie ai suddetti obblighi risponde solidalmente con il subappaltatore per i il versamento dei suddetti tributi. Naturalmente in via di recesso potrà poi chiedere al subappaltatore il rimborso di quanto esborsato per suo conto e comunque la responsabilità è limitata ad un importo che non può essere superiore al corrispettivo concordato per il subappalto. È stata tra l’altro cancellata la norma che prevedeva un termine di due anni dal termine dei lavori per la suddetta responsabilità dell’appaltatore. Ai sensi del citato art. 13-ter del D.L. 83/2012 l’appaltatore può (non è obbligato) a sospendere i pagamenti al subappaltatore fino a quando quest’ultimo non gli fornisce la documentazione di cui sopra.
Abbastanza poco comprensibile è l’applicazione di tale nuova norma ai fini IVA nel settore dell’edilizia, dato che in tale già si applica il meccanismo del reverse-charge, con il quale si ottiene l’effetto di spostare l’obbligo IVA in capo all’appaltatore.
- Ambito temporale di applicazione
Ricordiamo che la disciplina in esame è entrata in vigore a partire dall’11 ottobre 2012 e per contratti stipulati a partire dal 12 agosto 2012 (data di entrat in vigore del D.L.83/2012). Ciò significa che i pagamenti che si riferiscono a contratti stipulati prima del 12 agosto 2012 non sottostanno alle nuove regole.
- Dichiarazioni asseverate e dichiarazioni sostitutive
Come già detto, allo scopo di evitare la responsabilità o le sanzioni, possono essere richieste dichiarazioni asseverate da soggetti abilitati (CAF, professionisti abilitati) da parte del soggetto appaltatore/subappaltatore: non è stato chiarito a quali sanzioni si va incontro in caso di dichiarazioni errate o inesatte. Per quanto riguarda le dichiarazioni sostitutive (autodichiarazioni), esse devono
avere, secondo la circolare citata più sopra, il seguente contenuto minimo:
- indicazione del periodi di liquidazione IVA, nel quale sono state emesse le fatture relative al contratto di appalto in questione, con indicazione anche se il periodo chiude con un debito IVA, se e stato applicato il regime del reverse-charge oppure il regime dell’IVA per cassa.;
- indicazione del mese nel quale sono state versate le ritenute sul reddito da lavoro dipendente (anche se compensate);
- indicazione degli estremi del mod. F24 di versamento anche se in compensazione;
- dichiarazione che gli importi versati contengono anche l’IVA e le ritenute inerenti il contratto di appalto/subappalto in questione.
Importante: sia nella dichiarazione asseverata che nella dichiarazione sostitutiva non vengono richieste informazioni circa il numero ed i nominativi degli addetti all’opera in appalto. Si ritiene però che una verifica a tale proposito sia opportuna.
È chiaro che una conseguenza pratica di questa nuova disciplina sarà un generale ritardo nei pagamenti in quanto appaltatori e/o subappaltatori devono certificare l’avvenuto versamento dei tributi, per cui dovranno aspettare di potere documentare tale fatto: ciò causerà appunto ritardi nell’incasso.
Esempio: il 3 settembre viene concluso un contratto di subappalto e le opere eseguite e terminate entro lo stesso mese di settembre. Il 1° ottobre il subappaltatore emette la sua fattura con IVA (escludiamo per ipotesi che si applichi il reverse-charge) che l’appaltatore vorrebbe pagare per ipotesi già il 15 ottobre. In questo caso, in base all’interpretazione nella Circolare, il subappaltatore dovrebbe dimostrare di avere versato le ritenute relative ai dipendenti, quindi deve aspettare almeno il 16 ottobre; in più deve dimostrare il versamento IVA, che avverrà appena il 16 novembre. La legge invece sembrerebbe richiedere soltanto la prova del versamento dei tributi che alla data del pagamento erano scaduti: di conseguenza se il pagamento avviene entro il 15 ottobre significherebbe che sia le ritenute che l’IVA non sono ancora “scaduti” e che quindi non sarebbe necessaria la dichiarazione. A partire dal 16 ottobre sarà necessaria la prova del versamento delle ritenute e a partire dal 16 novembre sarà necessaria anche la prova del versamento dell’IVA. Il modus operandi non è quindi molto chiaro.
- Il caso dei Consorzi
L’attribuzione di opere da parte del Consorzio ai consorziati non rappresenta, in base alla dottrina e giurisprudenza prevalenti, nè un appalto nè un subappalto, per cui la nuova disciplina non trova applicazione. Diversa è la situazione se il Consorzio affida dei lavori in appalto o subappalto a terzi, nel qual caso la disciplina descritta deve essere applicata.
Rimaniamo a Vostra disposizione per eventuali chiarimenti.
Distinti saluti
scarica qui la circolare C-41- 18.10.2012 Responsabilità solidale fiscale dei contratti di appalto-subappalto
